Qu'est-ce qu'un don admissible au sens de la Loi de l'impôt sur le revenu?

Voyons comment une structure très élaborée de dons planifiés visant à réduire les frais de scolarité d’étudiants universitaires n’a pas réussie à rencontrer les exigences de l’article 118.1 de Loi de l’impôt sur le revenu afin d’en permettre les déductions admissibles.

Il s’agit de l’affaire Coleman où la Cour canadienne de l’impôt entendait des appels de nouvelles cotisations établies en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu pour les années d’impositions 2002-2003.

Il s’agissait de plusieurs appels entendus sur preuve commune puisqu’ils se rapportaient tous à la nature des sommes remises à la National Foundation for Christian Leadership (« la NFCL »).

Le ministre du Revenu national faisait valoir que ces sommes ne constituaient pas un don consenti à l’organisme de bienfaisance étant donné qu’elles ont été versées dans l’espoir d’obtenir une contrepartie, donc ne pouvaient être déduits conformément à l’article 118.1 de la Loi .

Examinons brièvement les principaux faits. 

La NFCL fournissait une aide financière sous forme de bourses d’entretien, de bourses d’études et de prix de la Fondation à des étudiants admissibles de certains collèges et universités chrétiens canadiens en vue de les aider à poursuivre leurs études dans un milieu d’enseignement chrétien. La TWU West University (« TWU ») était l’une de ces universités. En 2002, la NFCL a sollicité des dons et elle a encouragé les étudiants à solliciter des dons en sa faveur. Elle a accordé des bourses d’entretien, des bourses d’études et des prix de la Fondation à des étudiants de la TWU dans le cadre d’un programme appelé Christian Higher Education Assistance Fund (« CHEAF »).

La NFCL a désigné 80 p. 100 des fonds reçus au moyen de dons aux fins de l’octroi de bourses d’entretien, les 20 p. 100 restants étaient affectés à des bourses d’études, à des prix de la Fondation ainsi qu’au programme et aux frais administratifs de la NFCL.

Certaines conditions avaient été mise en place pour l’octroi des bourses à ces étudiants universitaires. Chaque étudiant devait, notamment, réussir à solliciter au moins 5 donateurs, les chèques ne devaient pas être fait au nom d’un étudiant en particulier mais devait être désignés pour un fond commun et des critères académiques devaient être satisfaits. Un comité de sélection avait été crée pour déterminer les candidats admissibles.

Le juge Miller, saisie de cette affaire, débute son analyse avec l’ouvrage  d’Arthur Drache, Canadian Taxation of Charities and Donations, dans lequel il avait brièvement défini le problème que présentait une affaire semblable :

         [TRADUCTION]

En fait, la plupart des personnes qui consentent un don à des organismes de bienfaisance, sinon toutes, en retirent des avantages. De plus, à ce facteur vient s’ajouter le fait indéniable que les gens sont davantage portés à faire une contribution à un organisme de bienfaisance qui fait quelque chose qu’ils approuvent ou qui pourra éventuellement leur procurer un avantage ou procurer un avantage à leurs amis ou à leur famille, même si l’avantage consiste simplement à faire de leur collectivité un meilleur endroit ou vivre.

Bien sûr, il y a une distinction : l’avantage n’est pas suffisamment direct pour rendre le don inadmissible, mais il s’agit d’un critère subjectif.

Dans certains cas évidents, il y a clairement une contrepartie entre un donateur et un organisme de bienfaisance et aucun reçu ne peut être remis, mais il reste un grand nombre de zones grises dans lesquelles des décisions individuelles devront être prises.

Après avoir entendu les témoignages des appelants, le juge conclut que la preuve objective indique clairement qu’ils savaient que 80 à 100 p. 100 des sommes données serviraient à couvrir les frais d’études des étudiants qui sollicitaient des fonds et ce, principalement leurs enfants.

Et, en point de départ de son analyse en droit, il cite l’affaire Friedberg v. R. 92 DTC 6031 : « Pour déterminer si un don a été effectué en accord avec l’article 118.1 de la Loi, trois éléments doivent être présents : 1. Le bien doit appartenir au donateur; 2. Le transfert du bien doit être volontaire; 3. L’absence d’avantage ou de contrepartie pour le donateur. »

En l’espèce, seul le troisième élément posait un problème. Poursuivant son analyse, le juge s’appuie sur l’affaire The Queen v. Burns 88 DTC 6101 , qui selon lui résume bien la question :

« Le donateur doit être conscient qu’il ne recevra pas de contrepartie autre qu’un avantage purement moral; il doit être prêt à s’appauvrir dans l’intérêt du bénéficiaire du don sans recevoir aucune contrepartie. »

Suivant une analyse rigoureuse de la jurisprudence citée par chacune des parties, le juge fait les observations suivantes :

« I. L’avantage accordé au donateur n’a pas à découler d’une obligation juridique.

II. L’espoir d’obtenir un avantage peut suffire pour que le don soit refusé.

II. Il doit exister un élément de rattachement ou un lien entre le paiement effectué par le donateur et l’avantage. »

Selon le juge Miller, le facteur de rattachement est le facteur crucial. Après avoir déterminé s’il existe un avantage au donateur, la seconde étape est de déterminer l’existence d’un lien suffisamment fort entre  l’avantage reçu et le don.

Pour évaluer ce lien, plusieurs facteurs objectifs doivent être pris en compte.

1.   Existe-t-il une relation entre le donateur et le bénéficiaire?;

2.   Existe-t-il une corrélation entre le montant du don et le montant reçu par le bénéficiaire?;

3.   Dans quelles circonstances le don a-t-il été consenti?

4.   Le donateur exerçait-il un contrôle sur la façon dont l’organisme de bienfaisance utilisait l’argent?

1.   Existe-t-il une relation entre le donateur et le bénéficiaire?

Peu importe que l’on considère comme bénéficiaires, soient les donateurs appelants étant donné que la NFCL les libère de l’obligation de payer les frais d’études de membres de leur famille, soient les étudiants puisqu’une bourse leur est octroyée, il existe de toute évidence une relation.

2.   Existe-t-il une corrélation entre le montant du don et le montant reçu par le bénéficiaire?

Le juge est d’avis de l’existence directe d’une corrélation puisque le programme était conçu de manière à ce que les étudiants obtiennent 80 p. 100 et au plus la totalité des fonds qu’ils pouvaient recueillir.

3.   Dans quelles circonstances le don a-t-il été consenti?

Le juge observe que les donateurs et les bénéficiaires (étudiants) savaient ce qui arriverait au don, tous savaient à quoi s’attendre. L’intention objective des donateurs étaient sans l’ombre d’un doute d’aider un membre de leur famille.  Il est observé également que la NFCL informait l’étudiant de ses besoins financiers futurs et lui expliquait combien d’argent il devait ramasser.

Comment l’argent était-il donné? Même si le chèque devait être fait à l’ordre du fonds commun, le chèque était toujours accompagné du formulaire du donateur, lequel renfermait les renseignements sur l’étudiant. Ainsi, il observe que la NFCL connaissait ou pouvait connaître qui étaient les donateurs et les étudiants ainsi que leur lien.

Les appelants ont fait valoir que les donateurs n’avaient aucune obligation légale de payer les frais de scolarités de leurs enfants (les bénéficiaires).  En réponse, le juge conclut que bien qu’en Colombie-Britannique, il n’existe aucune obligation juridique selon la Family Relations Act, cela ne veut pas pour autant dire qu’ils ne sont pas libérés d’un paiement qu’ils auraient par ailleurs effectué.

En terminant l’analyse, le juge est d’avis que les donateurs comprenaient qu’une fois le don consenti, il était absolu et n’avait rien à dire sur la façon que le conseil déciderait de l’utiliser. Cependant, les donateurs et le conseil savaient ce qui se passerait.

En conclusion, les appels furent rejetés avec dépens.




Me Claudia Côté, B.A., LL.L.
Avocate et conseillère juridique
claudiaccote@outlook.com

Attention aux stratagèmes : "acheter bas, donner haut"

La cour canadienne de l’impôt (ci-après « C.C.I. »), tribunal compétent en matière de litige fiscal au niveau fédéral, a été appelée à quelques reprises à se prononcer sur des stratagèmes visant à maximiser les avantages fiscaux de type « acheter bas, donner haut ». Ces stratagèmes faisaient en sorte que la valeur du reçu excédait le montant réellement versé par le donateur à l’organisme de bienfaisance. Dans certaines situations, l’existence même du don  a été remise en question.

L’affaire Morisset c. La Reine, 2007 CCI (CanLII) assez inusitée, en est un bel exemple.  

Dans cette affaire, Morisset interjetait appel à l’encontre d’une cotisation établie par le ministre du Revenu national pour l’année d’imposition 2000.  Par cette cotisation, le Ministre lui refusait un crédit d’impôt réclamé pour deux prétendus dons de bienfaisance au montant total de 60 000$. Le Ministre lui imposait également une pénalité de 7 698$.

L’appelant prétendait avoir fait don de deux peaux d’ours polaire au Centre universitaire de recherche internationale (ci-après « CURI ») ayant chacune une juste valeur de 30 000$ tel qu’indiqué sur les deux reçus de charité émis par le CURI.

Lors de l’audience, l’appelant a témoigné qu’il avait accepté l’offre d’un représentant du CURI d’acheter les deux peaux d’ours polaire au prix de 10 000$ chacune.  Le représentant du CURI lui aurait également montré les certificats établissant la valeur de ces peaux d’ours à 30 000$ chacune.

Subsidiairement, l’appelant soutenait qu’il avait droit à tout le moins à un crédit d’impôt de 20 000$ pour le montant qu’il aurait versé au CURI pour l’achat de ces deux peaux d’ours.

De son côté, le Ministre prétendait qu’aucun don au CURI n’avait été fait. Il était d’avis que l’appelant avait plutôt acheté ces deux reçus pour un montant de 20 000$ et que par conséquent, la valeur marchande figurant aux reçus était nulle.

Après analyse de l’ensemble de la preuve, le juge Paris attirait l’attention d’abord sur le fait que l’appelant n’a présenté aucune preuve d’expert sur la valeur marchande des peaux d’ours polaires indiquée sur les reçus. Il affirmait :  « Même si j’acceptais le témoignage de l’appelant voulant que les coûts d’une chasse à l’ours polaire remonteraient à entre 25 000$ et 30 000$, ceci ne constitue pas une juste valeur marchande. Les coûts associés à l’obtention d’un bien ne sont pas pertinents à la détermination de la juste valeur marchande d’un bien, qui est le prix que l’on obtiendrait dans le marché pour sa disposition […] »

Après examen des livres comptables du CURI, le juge concluait qu’aucune preuve n’avait été établie démontrant le don, ni des peaux d’ours, ni de l’argent.

Le juge Paris rejeta l’appel puisque l’appelant n’avait pas réussi à rencontrer son fardeau de preuve. 

Par contre, pour ce qui est des pénalités, le fardeau de preuve repose sur le Ministre.  En l’espèce, le juge Paris était d’avis que le fardeau du Ministère n’avait pas été rencontré. Il annula donc les pénalités imposées à l’appelant faute, pour le Ministre, d’avoir réussi à démontrer l’existence du présumé stratagème, c’est-à-dire la "vente" de reçus de charité.  Bien que les registres du CURI étaient inadéquats et ne pouvaient démontrer le dépôt de 20 000$, le ministre n’avait pas démontré que l’appelant avait fait un faux énoncé dans sa déclaration lui permettant de lui imposer des pénalités.

En résumé, les tribunaux ne sont généralement pas favorables envers ce type de stratagème qui n'est pas le propre de l'intention de donner mais vise à réaliser un profit plutôt que de s'appauvrir. 

De ce principe le paragraphe 248(31) de la L.I.R. a été adopté sitpulant que le montant admissible d'un don correspond à l'excédent de la juste valeur marchande du bien qui fait l'objet du don sur le montant de l'avantage reçu.  Ce principe a été abordé dans ma capsule précédente du 5 octobre 2011 sur le don de bienfaisance par assurance-vie.  Il en est de même de la règle énoncée au paragraphe 248 (30) de la L.I.R. que le  transfert de bien donnant lieu à un montant d'un avantage ne suffit pas à rendre le transfert inadmissible à titre de don `a un donataire reconnu en autant que :
a) le montant de l'avantage n'excède pas 80% de la juste valeur marchande du bien transféré; ou
b) le cédant établit à la satisfaction du ministre que le transfert a été effectué dans l'intention de faire un don.

Tel que mentionné également dans mon article du 5 octobre dernier, d'une manière générale, la valeur marchande du don d'une police d'assurance-vie correspond à la valeur de rachat de la police.  Il peut arriver cependant, dans certaines situations particulières (par exemple, la santé précaire de l'assuré) que l'évaluation de la juste valeur marchande de la police sera supérieure à la valeur de rachat de ladite police. L'organisme émettra un reçu pour don égal à la valeur marchande de la police.  De son côté, le donateur sera réputé avoir reçu un produit de disposition égal à la valeur de rachat mois son "coût de base rajusté" .


* Pour vos projets philanthropiques, il est souvent utile de consulter un professionnel en matière fiscale si vous avez des doutes sur une propositon qui vous est offerte et ce, afin d'éviter des mauvaises surprises.


 Me Claudia Côté, LL.L.
Avocate et conseillère juridique
claudiaccote@outlook.com
 

Frais de scolarité vs don à une école privée : Question de qualification

Les écoles privées font face à un marché très concurrentiel.  Certaines écoles offrent toutes sortes d'incitatifs tel que d'offrir un reçu pour don pour certains frais de scolarité qui seraient payables sur une base volontaire seulement.

La Cour canadienne de l'impôt a eu à maintes reprises l'occasion de trancher des litiges opposants le ministre du Revenu national et des contribuables pour le refus de reconnaître certains paiements faits à des écoles privées comme étant des dons et refusant d'accorder les crédits d'impôts réclamés.

Un don au sens légal et un don au sens fiscal : y a-t-il concordance ?

Au sens du droit civil, la donation est le contrat par lequel une personne, le donateur, transfert la propriété d'un bien à titre gratuit à une autre personne, le donataire (art. 1806 C.c.Q.) 

Dans la Loi de l'impôt sur le revenu, le terme "don" n'est pas défini. Dans l'affaire Woolner c. La Reine, 1997 CCI 194, la Cour canadienne d'impôt pour déterminer ce qu'est un don au sens fiscal examine   d'abord le Black's Law Dictionary (6e édition révisée) page 688 :

[TRADUCTION]  Don. "Cession volontaire d'un bien à une personne, effectuée à titre gracieux et sans contrepartie [...] En droit fiscal, un paiement est considéré comme un don s'il est effectué sans condition, par pure générosité et de façon désintéressée [...] au lieu d'être motivé par l'espoir d'en tirer des avantages de nature économique."

Et, poursuivant dans son analyse, la Cour cite le Shorter Oxford English Dictionary on Historical Principles  qui définit comme suit le terme "don" à la page 849 :

[TRADUCTION] "Transfert d'un coût de propriété sur une chose, volontairement et sans contrepartie." Une des caractéristiques essentielles d'un "don" est l'élément intentionnel appelé en droit romain animus donandi, soit l'intention libérale.  En d'autres termes, le donateur doit être conscient du fait qu'il ne recevra du donataire aucune contrepartie de sa contribution financière.  [je souligne]

Selon de nombreux jugements, l'absence d'obligation contractuelle n'a pas pour effet de transformer les paiements en dons.  C'est ce que la Cour d'appel fédérale a déclaré dans l'arrêt The Queen v. McBurneay, 85 D.T.C. 5433 (C.A.F.) Dans cette affaire, l'appelant soutenait que puisque l'école ne refusait pas l'inscription des élèves dont les parents ne pouvaient payés les frais de scolarité, son paiement constituait un don. 

Dans cette affaire, le juge Hamly, à la page 5436, conclut: "Je ne puis souscrire à l'argument selon lequel les paiements doivent être considérés comme des "dons parce que l'intimé n'aurait pas été juridiquement tenu de fournir une contribution.  Les paiements effectués par l'intimé et l'éducation de ses enfants selon ses principes allaient de pair.  Tous deux procédaient de l'obligation morale que se faisait l'intimé, en tant que père chrétien, d'assurer à ses enfants une éducation chrétienne et de payer en contrepartie, aux organismes exploitant les écoles concernées, des sommes conformes à leurs attentes et à ses moyens. Je suis d'avis que le Ministre a eu raison de refuser de considérer ces paiements comme des "dons." [..]

Ce même argument : " Le fait que les personnes incapables de payer ne sont pas exclues n'a pas d'incidence et ne transforme pas les paiements en dons" a été rejetté dans The Queen v. Zandstra, 74 DTC 6416.
Dans l'affaire Brar c. La Reine, 2004 CCI 759 ,  l'appelant en appelle d'une cotisation établie à son égard par le ministre du Revenu national pour l'année d'imposition 2000, qui rejetait la déduction d'un prétendu don de bienfaisance de 3 000$.  L'appelant soutenait qu'il avait fait ce don à la Weldon Park Academy au cours de cette année d'imposition.

M. Brar déclare qu'après quelques semaines suivant la réception de la facture entourant les frais de scolarité de son enfant , lui et son épouse décident de faire un don de 3 000$ en espèces à l'école, en plus du montant de 10 000$ représentant les frais de scolarité.

Le rapport de vérification de la vérificatrice du ministre contient ce qui suit :

[TRADUCTION] Le rajustement se rapporte au reçu pour don de bienfaisance émis par la Weldon Park Academy pour "contribution au fonds d'immobilisations ".  Comme l'indique le paragraphe 3 du bulletin d'interprétation IT-110R/, Dons et reçus officiels de dons, un don est un transfert volontaire de biens sans contrepartie de valeur ni avantage pour le donateur où toute personne désignée par lui en raison du transfert.  Nous avons établi que le "don" était un montant calculé par la Weldon Park Academy à l'égard duquel une partie des frais de scolarité avaient fait l'objet d'un reçu pour don. Il ne s'agissait pas d'un don volontaire. [...]"

Bien que la Weldon Park Academy avait émis à M. Brar un reçu pour don au montant de 3000$, Le juge McArthur adhère à la position du ministère et conclut que si l'argent a été versé, il ne l'a pas été volontairement. 

En l'espèce, une partie importante de la décision reposait sur la crédibilité de l'appelant et le juge, sceptique, n'a pas retenu sa prétention à l'effet qu'il avait versé en plus du 10 000$ un don volontaire de 3 000 $ à Weldon. Il ne pouvait en faire la preuve alléguant avoir versée cette somme comptant qui contredisait une déclaration à l'effet qu'il avait un budget stricte et qu'il était important que les frais ne dépassent pas 10 000$. Il prétendait que ladite somme de 3000$ provenait de fonds qu'il gardait comptant dans sa résidence.

La facturation de la Weldon Park Academy n'était pas limpide.  Aucun frais dit "à contribution volontaire" n'y était indiqué.

Ce qu'il faut retenir. Pour les dons faits à des écoles privés, la situation est particulière et l'Agence du revenu du Canada semble examiner de près les réclamations de crédits d'impôts sous ce chef.

Il doit être clair et non équivoque que le don a été fait sur une base volontaire.  Il sera également conseiller de faire des paiements distincts pour le don et pour les frais de scolarité. Il arrive souvent que la partie contribution volontaire soit indiquée à la facture parmis un nombre considérable de frais et que cela passe inaperçu pour le parent payeur.  Il sera alors difficile par la suite d'en réclamer les crédits d'impôts si nous ne pouvons démontrer avoir effectué le paiement volontairement.

Et, et les avantages que le don procure. Il ne faut pas perdre de vue l'article 248 (3) et ss. qui exige que l'avantage que l'on en retire suite au don doit être inférieur à 80% du montant du don.

La prudence est de mise afin d'éviter les mauvaises surprises.


Me Claudia Côté, B.A. , LL.L.
Avocate et conseillère juridique
claudiaccote@outlook.com